权益部分余值计价法将金融工具的负债部分和权益部分分别予以确认,先确定负债部分的价值,然后倒算权益部分的价值。

【例】某股份有限公司于2001年1月1日发行3年期可转换债券1000张,每张面值1000元,发行总收入120万元,另有交易费用1万元。每年年末付息,票面利率8%,债券发行时不附选择权的类似债券市场利率为10%。一年后该可转换债券市价为每张1300元,第二年年末,所有债券转换为10万股面值10元的普通股。

一、运用权益余值计价法对发行可转换债券初始确认的会计处理

负债部分的价值=80000xP/A(10%,3)+1000000xP/S(10%,3)=950252(元)

权益部分的价值=1200000-950252=249748(元)

交易费用单独核算,不计入可转换债券的入账价值,这是因为本文在可转换债券的后续计量中对公允价值进行了探讨,如果将交易费用计入债券的入账价值会导致后续计量产生的新的账面价值与公允价值不等。对于交易费用,可作为当期费用或分期摊销至以后各期。

2001年1月1日,该公司发行可转换债券

借:银行存款 1200000

应付债券——债券折价49748

贷:应付债券——债券面值 1000000

资本公积——债券转股权准备 249748

借:财务费用 10000

贷:银行存款 10000

二、运用权益余值计价法对发行可转换债券后续计量的会计处理

(1)历史成本计量模式。2001年12月31日,计提债券利息及摊销债券溢价。

借:财务费用 96582.66

贷:应付利息80000

应付债券——债券折价 16582.66

2002年12月31日,可转换债券转换为普通股

借:应付债券——债券面值 1000000

资本公积——债券转股权准备 249748

贷:股本 1000000

资本公积——股本溢价 216582.66

应付债券——债券折价 33165.34

借:财务费用80000

贷:应付利息80000

(2)混合计量模式。对负债部分按历史成本及折价的均摊计量;对于权益部分,根据债券的市场价值按照权益余值计价法再次计算公允价值。

2001年12月31日,该可转换债券市价为每张1300元,溢价合计10万元,债权部分价值为966834.66元(950252+49748+3):权益部分价值为333165.34元(1300000-966834.66);权益部分价值变动为16582.66元[100000-(333165.34-249748)]。

借:资本公积——债券转股权准备 16582.66

贷:应付债券——债券折价 16582.66

借:财务费用80000

贷:应付利息80000

2002年12月31日,可转换债券转换为普通股

借:应付债券——债券面值 1000000

资本公积——债券转股权准备 233165.34

贷:股本 1000000

资本公积——股本溢价 200000

应付债券——债券折价 33165.34

借:财务费用 80000

贷:应付利息 80000

(3)公允价值计量模式。对负债部分和权益部分均按公允价值计量,对负债部分可使用未来现金流量贴现的方法,对权益部分仍使用权益余借计价法计算公允价值。

2001年12月31日

负债部分的价值=80000xP/A(10%,2)+1000000xP/S(10%,2)

=965240(元)

权益部分的价值=1300000-965240

=334760(元)

权益部分价值变动=100000-(334760-249748)

=14988(元)

借:资本公积——债券转股权准备 14988

贷:应付债券——债券折价 14988

借:财务费用 80000

贷:应付利息 80000

2002年12月31日,可转换债券转换为普通股

借:应付债券——债券面值 1000000

资本公积——债券转股权准备 234760

贷:股本 1000000

资本公积——股本溢价 200000

应付债券——债券折价 34760

借:财务费用 80000

贷:应付利息 80000